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房地产税基评估技术标准

  随着房地产市场的逐步完善和税制改革的深化,国际通行的经评估确定房地产计税价格将成为房地产税的基本计税依据。建立房地产税基的评估技术标准体系,不仅是改革房地产税制,加强房地产税收管理的基础性工作,也是房地产评估行业拓展业务范围的要求。
  一、制定房地产税基评估标准的必要性
  市场经济的税收摆脱了以往定额税的痕迹,逐步围绕征税对象价格确定税基。从现行房地产税制结构和未来发展方向看,房地产计税价格是完善现行税制和未来税制改革的核心。
  从我国现行税收体系来看,房地产相关税种主要由取得、转让、保有三个环节的12种税收组成,其计税依据分为房地产转让价格、租金、转让增值和单位定额四类(见下表)。
  我国现行房地产相关税种税基,根本上都是源于房地产价值。转让价格是房地产价值的最直接表现;租金是房地产价格的分期支付;转让增值是新旧价格差额;单位定额是根据房地产价值区域差异大体确定的。
  十一届三中全会提出“条件具备时对不动产开征统一规范的物业税”,虽然人们对新税种的名称、税率、税目、收入划分等存在较大争议,但对其计税要素认识基本一致,即计税依据为评估价格,纳税人为房产、土地产权人,征收环节为房地产保有环节。在保有阶段中,计税价格评估尤为重要。因为保有环节的房地产不存在实际交易价格,其价值只能通过参照、比对等途径获得:而账面原值方法不反映真实现值,且如果逐年折旧,税基将逐年递减,这样形成的税收收入也是递减的,不具备税收弹性,无法保证公共支出的增长要求。
  计税价格评估是完善现行税制和税收征管的关键,也是未来房地产税制改革的核心。要确立计税价格的关键和核心地位,就必须在计税价格评估的规范化上下功夫,这就需要建立和完善税基评估技术标准和规范。其必要性在于:
  1、是增强房地产税征收的透明度,保证房地产税收公平性的必要手段。
  与其他税种相比,房地产税的透明度较高,这主要体现在作为征税对象的房地产是有形的,税率是统一的,计算方法也比较简单,其大体价值可以与其他情形相似的纳税人进行直观上的横向比较。对房地产税征管机关来说,如果没有事先确定的一系列标准、规范作为计税价格评估依据,计税价格评定的透明度差,受人为因素影响大,评估结果就难以令人信服,会增加税制贯彻实施难度。
  2、有利于提高计税价格评估效率。
  与其他目的房地产评估区别在于,其他评估主要是针对单宗房地产,评估时点主要由当事人协商确定,而且是一次性评估;房地产税计税价格评估既有转让环节税收的一次性评估,也有对特定区域成片房地产的定期评估。这就导致房地产计税价格评估时间性强,数量巨大。如果不强调一致性,对每个房地产应用不同的方法、标准,适用不同的评估技术,就会带来巨大的工作量,进而增加征管成本。从税收公平角度,标准不统一,将会导致起点不公。而制订相对科学规范的评估标准利规范,将有助于上述问题的解决。
  3、保证税收征管执法的统一性。
  当前,房地产相关各税种计税依据不统一,且分别由财政、税务两个部门征收,有些地方委托土地、房产部门征收,税务内部不同税种也由不同的机构实施征管,这容易造成不同税种计税价格的差异。比如有些地方契税由财政部门征管、营业税由税务部门征管,计税依据都是房地产交易价格,但有时一个部门认可了其交易价格,并以此作为课税依据,另一个部门却不认可,而进行重新核定、评估,造成同一宗房地产的计税价格不一。对于纳税人而言,尽管税种不同,但征税对象是一致的,即同宗土地或者房产,如果缺乏统一规范的评估标准,容易造成税收征管执法的被动。
  二、税基评估技术标准与其他估价目的评估比较
  目前房地产评估标准有两个,即建设部《房地产估价规范》(下称规范)和国土资源部《城镇土地估价规程》)(下称规程)。《规程》主要按照土地用途、权利状态两种目的进行分类,没有对课税目的进行单独分类;《规范》从评估目的的角度将房地产评估分为12大类,课税目的评估是其中之一,但是受税法规定、征管和评估实践等影响,对计税价格评估标准相对简单。我认为,计税价格评估与其他目的的评估相比,主要有以下区别:
  1、计税价格评估数量巨大,时间跨度小。
  房地产的取得、交易、保有总是在不断地进行,经济发展程度越高,这种运动越活跃。随着税制改革的深入,房地产保有阶段税收的地位越来越重要,但这个阶段不存在一个可作为课征依据的实际交易价格,课税价值必须评估产生。这与交易阶段的计税价格以实际交易价为一般,以评估价格为特例的情况完全不同。这也是税制改革将使得房地产评估的地位日趋重要的原因之一。但是这同时也带来了评估量大增;由于政府课税的时效性和年度性,所以要求时间也相对较短;而且每年要重复不断地进行。
  2、个案和批量评估相结合,逐步到批量评估为主。
  除了征地和拆迁房地产价格评估外,无论是抵押、保险、纠纷等目的的评估都以特定房地产个案为主。而课税评估既有个案评估,更有对于一定区域内的成批量评估。随着房地产税制改革,整个税制结构中,对房地产保有阶段课征的税种将逐渐占据主要比重,相应地对于成片房地产的集中评估将成为主流。
  3、房地产计税价格评估一般都有规范性的折扣规定。
  除了课税评估外,几乎所有房地产评估都力求房地产评估价格与真实价格的逼近,即使有价格折扣也作为民事关系当事人之间进行讨价还价的结果。房地产的课税评估往往将这种折扣制度化、固定化,这实际上构成了房地产计税价格评估的一部分。目的在于使最终评估价格更容易为纳税人所接受。因为折扣制度使课税价格远远低于实际价格,纳税人心理上容易接受。这种折扣在我国香港及美国、加拿大等国的房地产计税价格评估制度中是普遍存在的。
  4、海量数据为支撑的信息库及其完备的管理制度。
  房地产计税价格评估从纵向上来看涉及课税对象的取得、转让、保有各个环节,从横向上来讲涉及一定区域内的全部房地产,这就需要有齐备的资料信息作为支撑。在初期可以暂时借助于路线价法或者样板房评估,然后通过系数设置对具体的课税对象进行价值修正。但是从长期来看,应过渡到对每一个课税对象的价值管理,并通过对装修、改建的管理,对其价值变化实施动态管理。这就需要完善的管理制度和海量的数据为支撑。
  5、公权力的介入和申诉制度。
  其他目的评估基本上属于纯民事活动范围,但课税评估是介于民事、行政活动之间的一种行为。纳税评估机构依法进行评估,并由独立评估师签字确认,但评估过程要在很大程度上受政府公权力的干预。而另一方面,为保证评估结果的公正性,保护纳税人的合法权益,防止公权力对纳税人权益的损害,也需要建立一系列复议、申诉制度,保证纳税人获得必要的行政、司法救济。
  三、房地产税基评估的程序、方法、参数选择和估价报告
  根据税基评估的特点和要求,房地产计税价格评估程序、方法和参数选择等应当从下列几个方面进行完善:
  (一)进行计税价格评估的情形
  现行相关税法规定以下情形要进行房地产价格评估:一是需要确定房地产原值的,比如土地增值税中扣除项目的确定、房产税和房地产税中对房产原值进行确定;二是隐瞒、虚报房地产成交价格的,由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估;三是扣除金额无法获得的,如所得税、土地增值税中需要对房地产相关费用进行扣除,但又无法获得的情形;四是交易价格明显偏低又无正当理由的,如契税条例规定这种情形由征收机关参照市场价格核定。
  未来房地产税制改革要开征的物业税,属保有环节、以房地产价值为计税依据的税种,则更需要定期对不动产进行评估。但各个国家和地区规定的期间不同,有的以3年为期,有的以2年为期,少量的以1年为期。
  (二)确定估价主体
  国外及我国香港地区的房地产计税价格评估一般由专门的机构负责,比如英国的总估价师办公室、香港的差饷物业估价署等。与一般政府机构不同的是,这些机构实行首席评估师负责制,职能范围上以计税价格评估为主,但有的也有发布房地产市场信息职能。比如香港差饷物业估价署定期发布的房地产市场报告就成为香港房市的重要指南。有些还拥有对社会评估机构的管理职能,这就类似于房地产估价师协会职能。
  具体的房地产计税价格评估业务,有的自己进行,有的通过订立民事合同的方式,委托社会房地产评估机构进行。
  (三)搜集相关房地产评估信息
  主要包括估价对象所在地区对房地产价格有影响的资料,相关房地产交易、成本、收益实例资料,房地产产权人纳税信息、财产类别、所有权变动、建筑种类、土地类别、房屋种类和数量、动态的房屋改造信息等。其来源渠道主要由房地产管理部门、纳税评估机构、纳税人的纳税申报三个途径。
  (四)明确每次计税价格估价基本事项
  包括明确估价目的,即用于对房地产哪一个相关税种进行课征;明确估价对象,包括明确估价对象权益状况,区域范围;明确估价时点,估价时点应根据估税种确定,比如常年课征的税种(如物业税)应通过法律、法规的形式实现确定估价时点;而其他一次性课征的税种,如契税、营业税应当以当事人实际交易的时间确定时点;时点要精确到日。
  (五)拟定计税价格评估作业方案并进行初步评估
  一是根据不同税种的要求选择拟采用的估价技术路线和估价方法,比如对房产税原值估价需要用重置成本法,营业税估价主要应当采用市场法;二是调查搜集评估所需资料;三是预计所需的时间、人力、经费,拟定作业步骤和作业进度。
  在上述基础上对评估对象的计税价格进行初步评估。
  (六)实地查勘估价对象。
  虽然海量纳税评估信息和年度纳税评估,能在很大程度上保证评估结果的准确性,但由于区域经济、社会、自然环境和被评估对象自身变化等因素,仍然有可能导致计税价值变动。所以估价人员必须到计税房地产现场,亲身感受估价对象的位置、周围环境、景观的优劣,查勘估价对象的外观、建筑结构、装修、设备等状况,并对事先收集的有关估价对象的坐落、四至、面积、产权等资料进行核实。
  (七)确定估价结果撰写估价报告
  确定估价结果和撰写估价报告是任何计税价格评估的最终目的。一份合格的计税价格评估报告应至少包括如下内容:
  1、说明征税对象的纳税人、征管机关的名称;
  2、说明具体的税种及其特定征收管理要求;
  3、说明征税对象评估的对象和范围;
  4、评估任务的分析和方法选择;
  5、说明评估目的和基准日;
  6、定义征税对象价值类型;
  7、列出评估方法及重要参数确定依据和过程,修正类似征税对象所需注意的事项;
  8、说明评估结论;
  9、重要的声明,包括遗漏事项和未确定事项。
  四、房地产计税价格评估管理和评估人员执业操守
  除了统一的评估执业道德要求外,计税价格评估对评估师的道德规范应该有以下特殊要求。
  1、广义的客观、公平、公正。
  其他类型的价格评估主要是在委托人和被评估房地产产权相关人等有限数量的主体之间保持客观、公平、公正,相对容易做到。但是,计税价格评估往往是在社会不特定人群之间保持客观、公平和公正,真正做到难度更大。
  2、保守国家秘密原则。
  计税价格评估在很大程度上是带有公务性质的行为,在公务过程中,有可能接触到大量的国家机密。因此,保守国家机密,应当成为计税价格评估人员的一项特定要求。
  3、维护国家利益原则。
  其他各类评估的当事人一般都是高度人格化的主体,能通过积极、主动的行为去维护自身利益。但是在计税价格评估中,作为一方当事人的国家或者地方政府,是非人格化的主体,在维护利益方面往往是消极的被动的,需要评估师主动增强国家利益观念,寻求纳税人和国家之间在个人利益和公共利益之间的平衡。
  4、职业能力胜任的原则。
  由于房地产计税价格评估专业性较强,需要具备宏观经济、房地产市场、评估、公共财政和税收方面的知识,并非每个注册评估师都能够胜任。因此要求评估人员一是要不断加强后续教育,提高业务能力;二是要求房地产评估行业管理部门与税收征收机关,逐步建立计税价格评估业务的资格认证制度,从制度上保证评估质量;三是接受委托的评估师在接受委托之前要做专业知识和执业经历如实申明。